Steuer­nachricht­en 12/17 – 02.2011 –Im Fol­gen­den geht es um den Son­der­aus­gaben­abzug bei Ver­sorgungsleis­tun­gen.

In seinem Urteil vom 18.08.2010 (Az.: X R 55/09) hat der BFH entsch­ieden, dass eine Umschich­tung des über­lasse­nen Ver­mö­gens durch den Ver­mö­gen­sübernehmer in nicht aus­re­ichend Ertrag brin­gende Wirtschafts­güter zu ein­er Ver­sa­gung des Son­der­aus­gaben­abzugs der wiederkehren­den Leis­tun­gen führt.

Im zugrunde liegen­den Fall übertru­gen Eltern im Rah­men der vor­weggenomme­nen Erb­folge ein bebautes Grund­stück gegen Zahlung von monatlich wiederkehren­den Leis­tun­gen. In den Verträ­gen war die Anwend­barkeit der gegen­seit­i­gen Abän­der­barkeit der Ver­sorgungsrente gem. § 323 ZPO aus­drück­lich vere­in­bart. In den Jahren 2001 und 2003 veräußerten die Kinder das über­tra­gene Grund­stück und ver­wen­de­ten den Erlös zur Tilgung von Dar­lehn. Ab dem 01.07.2003 reduzierten sie die monatlichen Ver­sorgungsleis­tun­gen an die Eltern. Das Finan­zamt (FA) erkan­nte die Zahlun­gen ab diesem Zeit­punkt nicht mehr als Ver­sorgungsleis­tun­gen an, son­dern behan­delte sie als Unter­halt­srenten, weil das über­lassene Grund­stück veräußert wor­den und keine exis­ten­zsich­ernde und aus­re­ichend Ertrag brin­gende Wirtschaft­sein­heit mehr vorhan­den sei.

Der BFH führte aus, dass ein maßgeben­des Kri­teri­um für eine Ver­mö­gen­süber­gabe gegen Ver­sorgungsleis­tun­gen die Ver­gle­ich­barkeit mit dem Vor­be­halt­snießbrauch ist. Der Ver­mö­gen­süberge­ber hat sein Ver­mö­gen ähn­lich wie beim Nießbrauchsvor­be­halt ohne die vor­be­hal­te­nen Erträge über­tra­gen, die nun­mehr allerd­ings vom Ver­mö­gen­sübernehmer erwirtschaftet wer­den müssen. Wiederkehrende Leis­tun­gen sind nur dann als Son­der­aus­gaben abziehbar, wenn sie aus den Net­to­erträ­gen des über­lasse­nen Ver­mö­gens gezahlt wer­den kön­nen. Die ab Juli 2003 an die Eltern gezahlten wiederkehren­den Leis­tun­gen sind nicht als Son­der­aus­gaben abziehbar, weil die Kinder das übergebene Ver­mö­gen nicht in aus­re­ichend Ertrag brin­gen­des Ver­mö­gen umgeschichtet haben, und mit der Her­ab­set­zung der Ver­sorgungsleis­tun­gen dient der Ver­trag nicht mehr der Ver­sorgung der Eltern. Dies lässt auf den fehlen­den Rechts­bindungswillen der Beteiligten schließen.

In einem Urteil vom 15.09.2010 (Az.: X R 13/09) hat­te der BFH über den Son­der­aus­gaben­abzug von Ver­sorgungsleis­tun­gen zu entschei­den, die über einen län­geren Zeitraum von 17 Monat­en aus­ge­set­zt wor­den waren. Der BFH entsch­ied, dass die weit­eren Zahlun­gen nach Wieder­auf­nahme der ursprünglich vere­in­barten Leis­tun­gen nicht als Son­der­aus­gaben abziehbar sind. Änderun­gen des beste­hen­den Ver­sorgungsver­trages hät­ten nur dann steuer­lich berück­sichtigt wer­den kön­nen, wenn die Änderun­gen von den Ver­tragsparteien schriftlich fix­iert wor­den wären. Das gravierende ver­tragswidrige Ver­hal­ten über einen län­geren Zeitraum zeigt den fehlen­den Rechts­bindungswillen der Parteien und lässt den Über­gabev­er­trag als Ganzes deshalb nicht unberührt. Auch wenn die Beteiligten nach der Unter­brechung den Ver­sorgungsver­trag ver­trags­gerecht erfüllen, kommt ein Abzug als Son­der­aus­gaben nicht in Betra­cht. Allerd­ings hat auch der Ver­mö­gen­süberge­ber, der über einen län­geren Zeitraum keine Ver­sorgungsleis­tun­gen erhal­ten hat, bei Wieder­auf­nahme der Zahlun­gen keine son­sti­gen Einkün­fte zu ver­s­teuern. Wenn jedoch die Ver­sorgungsleis­tun­gen nur vorüberge­hend reduziert wer­den und danach wieder ver­trags­gemäß geleis­tet wer­den, so ist ein Abzug als dauernde Last für den Zeitraum der Reduzierung zwar aus­geschlossen, weil den Beteiligten der Rechts­bindungswille fehlt. Aber nach Rück­kehr zu ver­trags­gerechtem Ver­hal­ten ist die dauernde Last wieder als Son­der­aus­gabe abziehbar und beim Empfänger als son­stige Einkün­fte zu ver­s­teuern (BFH vom 15.09.2010 aaO). Kün­ftig wird sich daher die Frage stellen, welch­er Zeitraum ver­tragswidri­gen Ver­hal­tens und welche Restzahlungs­be­träge den Rechts­bindungswillen nicht zer­stören. Allein die ver­spätete Über­weisung von Ver­sorgungsleis­tun­gen recht­fer­tigt nicht den Schluss, dass Parteien ihren ver­traglichen Pflicht­en ins­ge­samt nicht mehr hät­ten nachkom­men wollen (BFH vom 15.9.2010, Az.: X R 10/09). Die Art und Weise der Zahlung stellt vielmehr nur ein Kri­teri­um von mehreren dar und kann für sich allein betra­chtet nicht den Auss­chlag für oder gegen die Anerken­nung des Ver­sorgungsver­trages geben.
Vor­liegend hat­te der Kläger von seinen Eltern im Wege der vor­weggenomme­nen Erb­folge das Eigen­tum an zwei ver­mi­eteten Haus­grund­stück­en erhal­ten. Der Kläger wurde Ver­mi­eter dieser Haus­grund­stücke und verpflichtete sich, seinen Eltern auf Leben­szeit monatlich 2.000 Euro, zahlbar jew­eils im Voraus bis zum Drit­ten des Kalen­der­monats als dauernde Last zu bezahlen.

Das Finan­zamt lehnte den Son­der­aus­gaben­abzug für das Jahr 2005 – im Gegen­satz zu den Jahren zuvor – ab. Begrün­det wurde die Entschei­dung damit, dass die Ver­sorgungsleis­tun­gen nicht wie ver­traglich vere­in­bart gezahlt wor­den seien. Danach hät­ten die Zahlun­gen jew­eils zum Drit­ten eines Kalen­der­monats erfol­gen müssen, sie seien jedoch erst zum Monat­sende oder im Fol­ge­monat erfol­gt.

Nach den Aus­führun­gen des BFH hat das Finanzgericht zu Unrecht wegen der ver­späteten Zahlun­gen einen fehlen­den Rechts­bindungswillen der Parteien bei der Durch­führung des Über­gabev­er­trags angenom­men und die Renten­zahlun­gen dem­nach nicht als Son­der­aus­gaben anerkan­nt.

Allein die ver­spätete Zahlung recht­fer­tigte nicht den Schluss, die Parteien hät­ten ihren ver­traglichen Pflicht­en ins­ge­samt nicht mehr nachkom­men wollen. Der BFH hat hin­sichtlich des Rechts­bindungswil­lens bei Ver­mö­gen­süber­gabe- und Ver­sorgungsverträ­gen bere­its in seinem Vor­lagebeschluss an den Großen Sen­at des BFH die Auf­fas­sung vertreten, lediglich die Unregelmäßigkeit der Zahlun­gen führe für sich allein nicht zur Nich­tan­erken­nung ein­er dauern­den Last. Daran hielt der BFH auch im vor­liegen­den Fall fest, da die Art und Weise der Zahlung der Ver­sorgungsleis­tun­gen nur eines von mehreren Kri­te­rien ist. Sie kann deshalb nicht für sich allein betra­chtet den Auss­chlag für oder gegen die Anerken­nung des Ver­sorgungsver­trags geben, son­dern nur in ein­er Gesamtschau mit weit­eren Indizien in die Abwä­gung ein­fließen, ob die Parteien einen Rechts­bindungswillen besitzen.

Im Stre­it­fall sprachen neben den unpünk­tlichen Zahlun­gen keine weit­eren Kri­te­rien gegen den Rechts­bindungswillen der Parteien des Ver­mö­gen­süber­gabev­er­trags. Vielmehr hat­ten die Ver­tragsparteien die son­sti­gen gegen­seit­i­gen Pflicht­en auch tat­säch­lich beachtet. Lediglich eine Altenteilleis­tung für den Monat Dezem­ber 2005 wurde erst am 25.1.2006 gezahlt. Da die Regelun­gen des § 11 EStG auch im Bere­ich der Son­der­aus­gaben Anwen­dung find­et und die Zahlung nicht lediglich kurze Zeit nach Beendi­gung des Kalen­der­jahres vorgenom­men wurde, kon­nte die Ver­sorgungsleis­tung für den Monat Dezem­ber 2005 nicht im Stre­it­jahr als Son­der­aus­gabe berück­sichtigt wer­den.