Mit der umsatzs­teuer­lichen Beurteilung ein­er „Dachver­pach­tung” an einen Pho­to­voltaikan­la­gen­be­treiber gegen Über­nahme der Dachsanierung befasst sich die Ver­fü­gung vom 17.8.2011 – S 7168.1.1–4/6 St33 des Bay­erischen Lan­desamts für Steuern (LfSt Bay­ern).

Inve­storen pacht­en zurzeit Däch­er von Gebäudeeigen­tümern, um auf diesen Pho­to­voltaikan­la­gen auf eigene Rech­nung zu erricht­en und zu betreiben. Diese Pachtverträge haben i.d.R. eine Laufzeit zwis­chen 20 und 30 Jahre. Teil­weise ist ein Ent­gelt vere­in­bart, das monatlich oder jährlich zu leis­ten ist, teils übern­immt der kün­ftige Betreiber als Gegen­leis­tung die Sanierung des Daches (ggf. mit Barauf­gabe).

In diesen Pachtverträ­gen  ist eine steuer­freie Grund­stücksver­mi­etung zu sehen (§ 4 Nr. 12a Umsatzs­teuerge­setz – UStG), die mit Stan­dor­tan­mi­etun­gen für Mobil­funkmas­ten zu ver­gle­ichen ist.

Bei ein­er „Dachver­pach­tung“ mit der Gegen­leis­tung ein­er „Dachsanierung“ durch den Betreiber der Pho­to­voltaikan­lage liegt ein tauschähn­lich­er Umsatz gemäß § 3 Abs. 12 UStG vor (Über­las­sung der Dachflächen gegen deren Sanierung). Das Gew­erk „Dachsanierung” geht zivil­rechtlich sofort in das Eigen­tum des Grund­stück­seigen­tümers über.

Der Anla­gen­be­treiber führt eine Werk­liefer­ung an den Gebäudeeigen­tümer aus und sofern der Gebäudeeigen­tümer auf die Steuer­frei­heit der „Dachver­pach­tung” verzichtet, hat er die erhal­tene Werk­liefer­ung im Zeit­punkt der Aus­führung als Anzahlung für die noch nicht erbrachte Dachver­pach­tung zu besteuern (dazu auch Abschn. 13.5 Abs. 2 UStAE).

Par­al­lel dazu kann den Vors­teuer­abzug aus der erhal­te­nen Werk­liefer­ung gel­tend machen. Grund­sät­zlich entspricht der Wert der Dachüber­las­sung den Aufwen­dun­gen für die Dachsanierung (dazu auch Abschn. 10.5 Abs. 1 UStAE). Sofern die Dachüber­las­sung aus­nahm­sweise unent­geltlich erfol­gt, ist in der Weit­er­liefer­ung der Dachsanierung an den Gebäudeeigen­tümer eine unent­geltliche Wertab­gabe zu sehen (§ 3 Abs. 1b UStG).

Der Betreiber der Pho­to­voltaikan­lage kann aus den mit der Dachsanierung im Zusam­men­hang ste­hen­den Ein­gangsleis­tun­gen den Vors­teuer­abzug gel­tend machen. Falls Anla­gen­be­treiber der Sol­lver­s­teuerung unter­liegen soll­ten, entste­ht die Steuer mit Ablauf des Voran­mel­dungszeitraums, in dem die Werk­liefer­ung aus­ge­führt wurde.

Bei der Besteuerung nach vere­in­nahmten Ent­gel­ten (Ist-Ver­s­teuerung) entste­ht die Steuer für Liefer­un­gen und son­stige Leis­tun­gen mit Ablauf des Voran­mel­dungszeitraums, in dem die Ent­gelte vere­in­nahmt wor­den sind. Somit erfol­gt die Besteuerung der Dachsanierung bei Anwen­dung der Ist-Besteuerung zeit­ver­set­zt über die Laufzeit des Pachtver­trages, was bei Pachtzeiträu­men von 20 Jahren und mehr zu einem erhe­blichen, nach Ansicht des bay­erischen Lan­desamtes für Steuern unver­hält­nis­mäßi­gen Liq­uid­itätsvorteil führt.

Dieser Vorteil über­wiegt die mit der Ist­besteuerung beab­sichtigte Vere­in­fachung des Besteuerungsver­fahrens. Die Ist-Besteuerung wurde durch das „Dritte Gesetz zur Änderung des Umsatzs­teuerge­set­zes“ für Unternehmer mit einem Jahre­sum­satz von 500.000 Euro über den  31.12.2011 hin­aus ver­längert. Die bay­erischen Finanzämter sind daher angewiesen, Anträ­gen auf Besteuerung nach vere­in­nahmten Ent­gel­ten nicht zu entsprechen.

Sofern das Finan­zamt die Besteuerung nach vere­in­nahmten Ent­gel­ten bere­its genehmigt hat, gilt diese Besteuerung weit­er, auch wenn in späteren Besteuerungszeiträu­men ein Wech­sel zur Sol­lver­s­teuerung ein­tritt.