Nach § 6 Abs. 3 Satz 1 Halb­satz 1 EStG 2001 schei­det die Aufdeck­ung der stillen Reser­ven im unent­geltlich über­tra­ge­nen Teil eines Mitun­ternehmer­an­teils aus, wenn ein funk­tion­al wesentlich­es Betrieb­s­grund­stück des Son­der­be­trieb­sver­mö­gens (SBV) vorher oder zeit­gle­ich zum Buch­w­ert nach § 6 Abs. 5 EStG über­tra­gen wurde (BFH vom 2.8.2012 – IV R 41/11). Dies gilt nach dem Urteil des FG Nieder­sach­sen vom 27.11.2014 – 1 K 10294/13 auch dann, wenn ein funk­tion­al wesentlich­es Betrieb­s­grund­stück des SBV nach­her zum Buch­w­ert nach § 6 Abs. 5 EStG über­tra­gen wird.
Klägerin ist im Stre­it­fall die Bau-GmbH & Co. KG (KG). A, der alleinige Kom­man­di­tist und Geschäfts­führer der Kom­ple­men­tär-GmbH, übertrug am 19.11.2008 90% seines KG-Anteils sowie 25% der im SBV gehal­te­nen GmbH-Anteils auf seinen Sohn B. Die KG führte die Buch­w­erte des Gesamthandsver­mö­gens fort. Das im SBV von A geführte Betrieb­s­grund­stück wurde nicht mitüber­tra­gen.
Am 20.4.2011 übertrug A das Betrieb­s­grund­stück unent­geltlich auf die X-GmbH & Co. KG (X-KG), bei der er eben­falls alleiniger Kom­man­di­tist und GmbH-Geschäfts­führer war. Das Finan­zamt ver­trat im Anschluss an eine Außen­prü­fung die Auf­fas­sung, die Fort­führung der Buch­w­erte bei der Klägerin sei nicht möglich, da die Über­tra­gung des Betrieb­s­grund­stücks aus dem Betrieb­sver­mö­gen der Klägerin in das der X-KG im Jahr 2011 die Möglichkeit der Buch­w­ert­fort­führung ver­hin­dere.
Das Ein­spruchsver­fahren blieb erfol­g­los. Das FG Nieder­sach­sen hielt die Klage für begrün­det und entsch­ied, dass die Anwen­dung des § 6 Abs. 3 EStG der Über­tra­gung des Betrieb­s­grund­stücks aus dem SBV der KG in das Betrieb­sver­mö­gen der X-KG nicht ent­ge­gen­ste­he.
Wird ein Mitun­ternehmer­an­teil unent­geltlich über­tra­gen, so ist für die über­tra­ge­nen Wirtschafts­güter der Buch­w­ert anzuset­zen; der Recht­snach­fol­ger ist an diese Werte gebun­den. Der Mitun­ternehmer­an­teil umfasst den Anteil am Gesellschaftsver­mö­gen sowie das funk­tion­al wesentliche SBV des Mitun­ternehmers. Maßgebend dafür ist das Betrieb­sver­mö­gen, das am Tag der Über­tra­gung existiert. Wird funk­tion­al wesentlich­es Betrieb­sver­mö­gen tag­gle­ich mit der Über­tra­gung des Gesellschaft­san­teils an einen Drit­ten veräußert oder über­tra­gen oder in ein anderes Betrieb­sver­mö­gen des bish­eri­gen Mitun­ternehmers über­führt, liegen die Voraus­set­zun­gen des § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG für eine Fort­führung der Buch­w­erte grund­sät­zlich nicht vor. Eine Aus­nahme von diesem Grund­satz ist aber dann zu machen, wenn die Über­tra­gung auf den Drit­ten oder die Über­führung in ein anderes Betrieb­sver­mö­gen des bish­eri­gen Mitun­ternehmers nach § 6 Abs. 5 EStG zum Buch­w­ert stat­tfind­et.
Die Buch­w­ert­fort­führung find­et auch im Fall der unent­geltlichen Über­tra­gung eines Mitun­ternehmer­an­teils auf eine natür­liche Per­son statt. Damit ver­bun­den wer­den kann auch die Über­tra­gung von Son­der­be­trieb­sver­mö­gen des über­tra­gen­den Mitun­ternehmers auf den Recht­snach­fol­ger in den Gesellschaft­san­teil. Der Geset­zge­ber hat nach dem Geset­zeswort­laut die Buch­w­ert­fort­führung auch bei nicht zumin­d­est anteiliger Mitüber­tra­gung von SBV zuge­lassen, allerd­ings verse­hen mit ein­er den Recht­snach­fol­ger binden­den Behal­te­frist.
Danach erfüllen die unent­geltlichen Über­tra­gun­gen von 90% des KG-Anteils und von 25% des im SBV gehal­te­nen GmbH-Anteils von A auf B im Jahr 2008 die Bedin­gun­gen des § 6 Abs. 3 EStG für die Buch­w­ert­fort­führung. B hat die Behal­te­frist von fünf Jahren gewahrt.
An dem Ergeb­nis ändert die unent­geltliche Über­tra­gung des Betrieb­s­grund­stücks im Jahr 2011 aus dem SBV des A bei der KG in das Betrieb­sver­mö­gen der X-KG nichts.

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