Bei der unentgeltlichen Übertragung eines Kommanditanteils unter Nießbrauchsvorbehalt sind nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 6.5.2015 – II R 34/13 einige Besonderheiten zu beachten: Die freigebige Zuwendung eines Kommanditanteils unter Nießbrauchsvorbehalt ist nach § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG a.F. nur steuerbegünstigt, wenn der Bedachte Mitunternehmer ist. Behält sich der Schenker die Ausübung der Stimmrechte auch in Grundlagengeschäften der Gesellschaft vor, kann der Bedachte keine Mitunternehmerinitiative entfalten.
Im Streitfall übertrug der Vater V – alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der V-GmbH & Co. KG (KG) – im November 2005 seinen Kommanditanteil unentgeltlich und unter Vorbehalt des Nießbrauchs zu einem Viertel auf die Mutter des K und zu drei Vierteln auf K (Kläger). Die Vertragsparteien vereinbarten, dass V als Nießbrauchsberechtigter hinsichtlich des Kommanditanteils das Stimmrecht weiterhin ausübt. In der KG oblag die Geschäftsführung der Komplementär-GmbH. Sie bedurfte bei außergewöhnlichen Geschäften der Zustimmung der Gesellschafterversammlung. Nach dem KG-Vertrag wurden die Beschlüsse der Gesellschafterversammlung grundsätzlich mit einfacher Mehrheit gefasst.
In der Schenkungsteuererklärung nahm V den Freibetrag nach § 13a Abs. 1 ErbStG in Anspruch. Das Finanzamt berücksichtigte den Freibetrag nicht und setzte die Schenkungsteuer in Höhe von knapp 270.000 € fest. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) versagte die Steuervergünstigung des § 13a ErbStG ebenso wie das Finanzamt mit der Begründung, dass eine Mitunternehmerstellung des V nicht gegeben sei.
Der BFH wies die Revision des Klägers zurück. Gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Dies erfordert, dass der Empfänger über das Zugewendete im Verhältnis zum Leistenden tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann. Dafür, ob dies der Fall ist, kommt es ausschließlich auf die Zivilrechtslage an.
Bei zugewendeten Anteilen an Personengesellschaften setzt dies voraus, dass der Schenker dem Beschenkten das Mitgliedschaftsrecht zivilrechtlich wirksam überträgt; andernfalls erlangt der Beschenkte keinen Anteil am Gesellschaftsvermögen. Für den Tatbestand der freigebigen Zuwendung ist es unerheblich, ob der Beschenkte auch ertragsteuerrechtlich als Mitunternehmer anzusehen ist.
Die Steuervergünstigungen des § 13a ErbStG sind nur zu gewähren, wenn das von Todes wegen oder durch Schenkung erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG erfüllt. Dieser Tatbestand ist nur erfüllt, wenn der Erwerber Mitunternehmer wird. Mitunternehmer ist, wer Mitunternehmerinitiative entfalten kann und Mitunternehmerrisiko trägt. Dazu ist die Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen zumindest im Umfang der Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte eines Kommanditisten nach den Regelungen des HGB oder der gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechte nach § 716 Abs. 1 BGB notwendig.
Aufgrund der Zielsetzung des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gilt dies auch dann, wenn sich der Schenker bei der Übertragung einer Beteiligung an einer KG den Nießbrauch vorbehält. Bestimmen die Vertragsparteien, dass die mit der übertragenen Beteiligung an der Personengesellschaft verbundenen Stimm- und Mitverwaltungsrechte dem Nießbraucher zustehen sollen, führt dies dazu, dass der Bedachte nicht Mitunternehmer ist und insoweit die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG nicht beanspruchen kann.

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