Die kor­re­spondierende Bilanzierung der Dar­lehens­forderung eines Per­so­n­enge­sellschafters in dessen Son­der­bilanz und in der Gesamthands­bi­lanz der Gesellschaft endet mit dem Auss­chei­den des Gesellschafters aus der Gesellschaft – so die Entschei­dung des Bun­des­fi­nanzhofs (BFH) in seinem Urteil vom 16.3.2017 – IV R 1/15. Ab dem Zeit­punkt des Auss­chei­dens ver­liert die in der Gesamthands­bi­lanz aus­gewiesene Dar­lehensverbindlichkeit ihre Funk­tion als funk­tionales Eigenkap­i­tal und stellt Fremd­kap­i­tal dar. Die kor­re­spondierende Bilanzierung endet eben­falls, wenn der Erwer­ber des Mitun­ternehmer­an­teils auch die Gesellschafter-Dar­lehens­forderung erwirbt. In der Son­der­bilanz des Neuge­sellschafters ist die Forderung mit dessen Anschaf­fungskosten zu aktivieren. Demge­genüber ist die Dar­lehensverbindlichkeit in der Gesamthands­bi­lanz in unverän­dert­er Höhe auszuweisen.
Kom­man­di­tis­ten der A-GmbH & Co. KG (A-KG) waren B sowie die Eheleute C (Alt­ge­sellschafter). Die Geschäfts­führung oblag der nicht am Ver­mö­gen beteiligten A-GmbH. Die Haf­tung­sein­la­gen waren auf dem Fest­geld­kon­to I gebucht, daneben wur­den für die Gesellschafter Kap­italkon­ten II und III geführt. Am 30.10.2002 veräußerte die A-KG ihren gesamten Grundbe­sitz an die D-Gruppe. Daneben veräußerten die Alt­ge­sellschafter die in ihrem Eigen­tum ste­hen­den (im SBV der A-KG erfassten) Grund­stücke an diese Gruppe. Zudem übertru­gen sie die Anteile an der A-GmbH und ihre Kom­man­di­tan­teile an der A-KG an die F-GmbH. F ord­nete den Kauf­preis in Höhe von ca. 512.000 € den Kom­man­di­tan­teilen der A-KG (entsprechend den Ein­la­gen in Höhe von 1 Mio. €), in Höhe von rd. 25.500 € den Anteilen an der A-GmbH (entsprechend dem Haftkap­i­tal der A-GmbH) und einen Teil­be­trag zwei Grund­stück­en zu. Den Rest­be­trag teil­ten sie auf andere Grund­stücke und die Posi­tion „Gesellschafter-Dar­lehen“ auf.
Das Finan­zamt erkan­nte die Dar­lehens­forderun­gen der Alt­ge­sellschafter nicht an, da die Posi­tion „Gesellschafter-Dar­lehen“ vielmehr Eigenkap­i­tal darstelle. Weil der Wert der Anteile der A-KG unter dem Wert des Betrieb­sver­mö­gens gele­gen habe, müsse F den Unter­schieds­be­trag in ein­er neg­a­tiv­en Ergänzungs­bi­lanz ausweisen, in der anson­sten nur noch der Warenbe­stand als Pas­siv­posten zu bilanzieren sei, der dann in 2002 und 2003 entsprechend dem Waren­ab­gang gewin­ner­höhend aufzulösen sei.
Die Klage der A-KG vor dem FG blieb ohne Erfolg. Der BFH hob in der Revi­sion das ange­focht­ene Urteil auf und ver­wies die Sache angesichts der Unklarheit­en über den Wert der Gesellschaft­san­teile (siehe oben die Darstel­lung des Finan­zamts) an das FG zurück. Das FG war nach Auf­fas­sung des BFH zu Unrecht davon aus­ge­gan­gen, dass das abge­tretene Gesellschaf­ter­dar­lehen als Über­tra­gung von Eigenkap­i­tal zum Nom­i­nal­w­ert zu beurteilen ist. Mit dem Auss­chei­den eines Gesellschafters wer­den die in der Son­der­bilanz aus­gewiese­nen Bilanz­po­si­tio­nen nur noch bei der Ermit­tlung des Auf­gabegewinns berück­sichtigt. Eine Son­der­bilanz ist für den aus­geschiede­nen Gesellschafter nicht mehr aufzustellen. Vielmehr ist für den Erwer­ber eine eigene Son­der­bilanz zu erstellen, in der die der Gesellschaft (weit­er­hin) zur Ver­fü­gung gestellte Dar­lehens­forderung mit den Anschaf­fungskosten zu bilanzieren ist.
Auf die Gesamthands­bi­lanz der Gesellschaft haben die Veräußerung der Dar­lehens­forderung und der Veräußerungsver­lust im Son­der­be­trieb­sver­mö­gen (SBV) des veräußern­den Gesellschafters keine Auswirkung. Die Dar­lehensverbindlichkeit ist ungeachtet der Über­tra­gung auf den Neuge­sellschafter in unverän­dert­er Höhe auszuweisen. Spätere Zahlun­gen auf die Dar­lehens­forderung führen bei dem Neuge­sellschafter zu ein­er Gewin­nre­al­isierung im SBV, soweit sie die in der Son­der­bilanz des Neuge­sellschafters aus­gewiese­nen Anschaf­fungskosten über­steigen.