Das Finanzgericht Baden-Württemberg (FG) beschäftigt sich in seinem Urteil vom 9.2.2017 – 1 K 755/16 mit der Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Wertabgabe (Entnahme für private Zwecke) aus dem Betrieb eines Blockheizkraftwerkes mit Biogasanlage (BHKW). Seine Entscheidung: Sofern ein Einkaufspreis für den entnommenen oder einen gleichartigen Gegenstand fehlt, stellen die Selbstkosten die Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Wertabgabe dar (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz – UStG), die einem Umsatzsteuersatz von 19% unterliegt.
Im Streitfall betrieb eine GbR (Klägerin) im Jahr 2012 ein BHKW mit einer Maximalleistung von 75 Kilowattstunden (kWh). Die beiden GbR-Gesellschafter sind Ehegatten; der Ehemann ist an der GbR zu 95%, die Ehefrau zu 5% beteiligt. Die Anschaffungskosten des BHKW betrugen netto 299.205 €. Durch das BHKW wird überwiegend die im landwirtschaftlichen Betrieb des Ehemanns anfallende Gülle zu Strom verwertet, der seit Dezember 2012 vollständig gegen Entgelt in das öffentliche Stromnetz eingespeist wird. Die anfallende Wärme wird auch zum Beheizen des Wohnhauses der Ehegatten genutzt sowie für das Wohnhaus eines Verwandten, wobei 3 Cent/kWh (brutto) berechnet werden. Die Kosten- und Verbrauchszahlen sind:
2013 2014
Selbstkosten insg. 90.608 € 191.621 €
Produktion Strom 613.744 kWh 646.677 kWh
Verkaufte
Wärme 51.070 kWh 49.695 kWh
Eigenverbrauchte Wärme 28.433 kWh 36.755 kWh
Produzierte
Wärme insg. 750.132 kWh 790.383 kWh
Prod. Energiemenge insg.1.363.876 kWh 1.437.060 kWh
Die GbR erklärte in der Steueranmeldung für 2013 eine unentgeltliche Wertabgabe zu 19% von 504 € und für 2014 in Höhe von 756 €.
Das Finanzamt setzte nach einer Außenprüfung die unentgeltliche Wertabgabe für 2013 mit 2.189 € an. Die für private Zwecke entnommene Wärme wurde mit 7,7 Cent je kWh bewertet (bundeseinheitlich durchschnittl. Fernwärmepreis, vom BMWi veröffentlicht), und der Wärmeverbrauchswert wurde auf 30.000 kWh geschätzt. Dagegen legte der Kläger Einspruch ein und begehrte ein Nettoentgelt/kWh von 2,521 Cent (Marktpreis, Lieferpreis an Verwandten).
Das FG hält die Klage zum Teil für begründet. Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer sind im Streitfall die Selbstkosten, die die Klägerin für den streitigen Wärmeverbrauch aufzuwenden hatte. Die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe (§ 3 Abs. 1b UStG) bemisst sich nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nach dem Einkaufspreis oder andernfalls nach den Selbstkosten. Maßgebend ist primär der Einkaufspreis. Die Selbstkosten sind nur subsidiär anzusetzen, wenn ein Einkaufspreis für den (entnommenen) Gegenstand nicht zu ermitteln ist.
Da der Betrieb der GbR in den Streitjahren nicht an das Fernwärmenetz angeschlossen war, scheidet eine Bewertung der Wertabgabe anhand von Preisen für Fernwärme aus. Es kann auch nicht der Abgabepreis an den Verwandten des Ehemannes angesetzt werden, da § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG auf den Einkaufspreis und nicht auf den Verkaufspreis Bezug nimmt.
Folglich sind die Selbstkosten anzusetzen. Diese betrugen in 2013 90.608 €/1.363.876 kWh = 6,64 Cent/kWh und in 2014 13,33 Cent/kWh (191.621 €/1.437.060 kWh). Bei der Aufteilung der Selbstkosten geht der Senat davon aus, dass die produzierte Gesamtenergiemenge bestehend aus Strom und Wärme die zutreffende Referenzmenge darstellt. Nach seiner Ansicht findet die von der Klägerin vorgeschlagene überproportionale Zuordnung der Selbstkosten zum produzierten Strom im Gesetz keine Stütze. Bei den vom Kläger errechneten Entnahmemengen ergibt sich daher für 2013 eine Bemessungsgrundlage der Wertabgabe zu 19 % mit 1.887,95 €. Für 2014 bleibt es aufgrund des geltenden Verböserungsverbots bei 7,7 Cent je kWh.