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Vermögensübertragung gegen Rente oder dauernde Last

Der Bundesfinanzhof (BFH) befasste sich im Urteil vom 23.11.2016 – X R 16/14 mit der Frage, ob eine Vermögensübertragung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gegen wiederkehrende Leistungen einen Sonderausgabenabzug als Rente oder als dauernde Last darstelle. Sie ist als dauernde Last anzusehen, wenn zwar die Abänderbarkeit der Barleistungen bei wesentlich veränderten Lebensbedürfnissen (Heimunterbringung, Pflegebedürftigkeit) ausgeschlossen wird, der Vermögensübernehmer sich jedoch in nennenswertem Umfang verpflichtet, selbst Pflege und Betreuungsleistungen zu erbringen.

Im Jahr 2006 übertrugen die Eltern ihrem Sohn (Kläger) ihren Landwirtschaftsbetrieb und behielten sich ein lebenslängliches Wohnrecht vor. Die Unterhaltungskosten des Gebäudes trug der Sohn. Der Erwerber hatte sich vertraglich verpflichtet, persönlich die Übergeber in alten und kranken Tagen bis zu 1,5 Stunden täglich zu betreuen und zu verpflegen, sofern das möglich und zumutbar sei. Ferner verpflichtete sich der Erwerber, an die Übergeber und auch an den Längstlebenden allein, monatlich „eine dauernde Last“ in Höhe von 300 € zu zahlen.

Der Kläger setzte die Aufwendungen für Verpflegung mit dem amtlichen Sachbezugswert (5.150 €) als dauernde Last an. Die monatlichen Zahlungen von 300 € erkannte das Finanzamt wegen der fehlenden Abänderbarkeit nur als Leibrente mit dem Ertragsanteil von 26 % (936 € p. a.) an.

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ging auch bei der Barleistung von einer dauernden Last aus, da auch im Vertrag auf § 323 Zivilprozessordnung (ZPO) verwiesen worden sei. In zivilrechtlicher Sicht sei die Abänderbarkeit bezogen auf die Versorgungsbedürftigkeit des Empfängers und die aus dem übertragenen Wirtschaftsgut resultierende Leistungsfähigkeit des Verpflichteten. In steuerlicher Hinsicht seien die Versorgungsleistungen der Höhe nach begrenzt auf die aus dem übertragenen Wirtschaftsgut erzielbaren Erträge.

Der BFH hielt die Revision des Finanzamts für unbegründet und bestätigte die Auffassung des FG. Für die Einordnung von Versorgungsleistungen als Leibrente oder dauernde Last hat der Große Senat des BFH (Beschluss vom 12.5.2003 – GrS1/00) folgende Grundsätze aufgestellt:

• Wiederkehrende Sach- und Geldleistungen, die in sachlichem Zusammenhang mit einer Vermögensübergabe vereinbart werden, stellen dauernde Lasten dar, wenn sie abänderbar sind.

• Für eine steuerrechtlich zu beachtende Änderungsklausel genügt der Vorbehalt der Rechte aus § 323 ZPO. Eine ausdrückliche Bezugnahme führt nur dann nicht zur Annahme abänderbarer Leistungen, wenn die Vertragspartner deren Höhe nach dem Inhalt der gesamten Vereinbarungen materiell-rechtlich von Voraussetzungen abhängig gemacht haben, die einer Wertsicherungsklausel entsprechen.

• Fehlt die Bezugnahme auf § 323 ZPO, kann sich eine gleichwertige Änderungsmöglichkeit aufgrund eines Vertragsinhalts ergeben, der eine Anpassung nach den Bedürfnissen des Übergebers oder der Leistungsfähigkeit des Übernehmers erlaubt.

Das FG hat nach Auffassung des BFH diese Grundsätze beachtet. Im Streitfall haben die Vertragsparteien auf § 323 ZPO Bezug genommen. Zwar hat der Vermögensübernehmer vertraglich die Übernahme der Kosten eines Pflegeheims ausgeschlossen. Insgesamt aber erweist sich die Beurteilung des FG als plausibel, die Höhe der Rentenleistung sei nicht von Voraussetzungen abhängig, die nur einer Wertsicherungsklausel entsprechen.