Schenkungen und Übertragungen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge, die als
Vorerwerbe bei der Erbschaftsteuer berücksichtigt wurden (§14 Erbschaftsteuer- und
Schenkungsteuergesetz – ErbStG) und erst zusammen mit Vermäch tnissen zu einer
Erbschaftsteuerfestsetzung führen, fallen nicht unter die Steuerbegünstigung des § 35b
Einkommensteuergesetz (EStG) – so die noch nicht rechtskräftige Entscheidung des
Finanzgerichts Düsseldorf (FG) vom 31.5.2017 – 2 K 489/16 E.
Im Streitfall hatten der Kläger und sein Vater 2008 eine GmbH gegründet, an welcher der
Kläger zu 49 % beteiligt war, der Vater zu 51 %. Im Rahmen der Unternehmensgründung
brachte der Vater sein Einzelunternehmen in die GmbH ein. Schenkungsteuer fiel aufgrund
des persönlichen Freibetrags nicht an. 2009 starb der Vater. Der Kläger erhielt den
Geschäftsanteil des Vaters. Im Streitjahr 2011 veräußerte der Kläger seine Geschäftsanteile
an einen fremden Erwerber und erzielte einen Veräußerungsgewinn i.H.v. 786.167 € nach
§ 17 EStG (Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften).
Das Finanzamt gewährte mit Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 16.6.2014
antragsgemäß die Steuerermäßigung bei einer Belastung mit Erbscha ftsteuer nach § 35b EStG
i.H.v. 13.809 €. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Nach erneuter
Überprüfung war die Finanz verwaltung (die Beklagte) der Auffassung, dass die
Steuerermäßigung auf 4.412 € zu kürzen sei, weil die der Erbschaft steuer unterworfenen
Einkünfte nicht – wie im Vorbescheid – mit dem einkommensteuerlichen Veräußerungsgewinn
von 786.167 €, sondern mit der erbschaftsteuerlichen Bemessungsgrundlage von 257.600 € zu
berücksichtigen seien.
Die Steuerermäßigung wegen der Do ppelbelastung mit Einkommen- und Erbschaftsteuer
komme nur insoweit in Betracht, als die Einkünfte auch tatsächlich der Erbschaftsteuer
unterlegen hätten. Die Doppelbesteuerung sei nicht nur dem Grunde nach, sondern auch der
Höhe nach zu fordern.
Das FG Düsseldorf hielt die Klage gegen die Finanzverwaltung für begründet, soweit die
Steuerermäßigung bei Belastung mit Erbschaftsteuer nach §35b EStG i.H.v. 4.616 € (bislang
4.412 €) berechnet wurde. Darüber hinaus sei die Klage unbegründet. Die Steu erermäßigung sei
für das Jahr 2011 i.H.v. 4.616 € zu berücksichtigen.
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Der Begriff „Einkün fte“ in § 35b EStG ist demnach unzutreffend formuliert. Der Erbschaftsteuer
unterliegen keine Einkünfte, sondern die Bereicherung des Erwerbers, die aus
Vermögensgegenständen besteht (vgl. § 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 ErbStG). Hiernach müssen
Vermögensgegenstände gegeben sein, die der Erbschaftsteuer unterlegen haben und erst seit
dem Erbfall beim Erben zu Einkünften führen. Die Steuerermäßigung des § 35b EStG ist jedoch
nur insoweit zu berücksichtigen, als der Kläger der Erbschaftsteuer unterlegene Vermögensteile
als Erwerb von Todes wegen erhalten hat. Dies trifft nicht auf alle Erwerbe des Klägers zu.
GmbH-Anteile in Höhe von 49 % waren dem Kläger zuvor vom Erblasser im Wege der
vorweggenommenen Erbfolge geschenkt worden, sodass diese nicht nach § 35b EStG
begünstigt waren.
Die Unterscheidung zwischen Schenkungen und Erwerben von Todes wegen für die
Steuerermäßigung des § 35b EStG war nach Auffassung der Finanzrichter verfassungsgemäß.
Der Grund für die Beschränkung des § 35b EStG auf die Erbschaftsteuer sei gerechtfertigt, weil
bei Schenkungen wesentlich größere Gestaltungsspielräume bestehen. Während die
Belastung mit Erbschaftsteuer aufgrund des Erwerbs von Todes wegen zwangsläufig sei,
folge die Schenkungsteuer willentlichen Gestaltungen (Zuwendungen unter Lebenden) und sei
dem Grunde nach vermeidbar (FG Saarland, Urteil vom 16.11.2011 – 1 K 1071/08).