BMF äußert sich zu Fragen im Zusammenhang mit § 6 Abs. 3 EStG

Die Finanzverwaltung hat sich zu einigen Zweifelsfragen im Zusammenhang mit §6 Abs. 3 EStG geäußert (BMF-Schreiben vom 5.5.2021 – IV C 6 – S 2240/19/10003:017). Die Verwaltung folgt in einigen Punkten der Rechtsprechung des BFH und ändert insoweit die Randziffern 9, 10, 13, 19
und 31 ihrer im BMF-Schreiben vom 20.11.2019 wiedergegebenen Rechtsauffassung.

Der BFH hat mit Urteil vom 10.9.2020 (IV R 14/18) entschieden, dass bei einer unentgeltlichen Übertragung eines Mitunternehmeranteils die Buchwerte nicht fortgeführt werden können, wenn der Übertragende tag-/zeitgleich eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage seines
Sonderbetriebsvermögens veräußert.

Randziffer 9 des Schreibens regelt nun: „Wird im Zeitpunkt der Übertragung eines Anteils am Gesamthandsvermögen funktional wesentliches
Sonderbetriebsvermögen zurückbehalten und zeitgleich in das Privatvermögen des Übertragenden überführt, ist eine Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG nicht zulässig, weil sich das funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen zum Zeitpunkt der Entnahme noch im Betriebsvermögen des Übertragenden befand und bei einer derartigen Konstellation gerade nicht alle im Übertragungszeitpunkt noch vorhandenen wesentlichen Betriebsgrundlagen des Betriebs nach § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG übertragen werden. Es liegt in diesem Fall insgesamt grundsätzlich eine tarifbegünstigte Aufgabe des gesamten Mitunternehmeranteils vor.

Die stillen Reserven im Gesamthandsvermögen und im Sonderbetriebsvermögen sind aufzudecken. § 6 Abs. 3 Satz 2 EStG ist nicht anwendbar, da der Übertragende mit der Übertragung des (gesamten) Anteils am Gesamthandsvermögen nicht mehr Mitunternehmer ist.“

Die neu eingefügte Ziffer 9a regelt ergänzend hierzu: „Für die Frage, ob die Übertragung des Anteils am Gesamthandsvermögen und die Veräußerung an Dritte oder die Überführung ins Privatvermögen zeitgleich vorgenommen werden, ist auf das im Zeitpunkt der Übertragung
vorhandene Betriebsvermögen abzustellen. Für diese zeitpunktbezogene Prüfung ist folglich der Zeitpunkt des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums maßgeblich. Es ist unschädlich, wenn noch vor Übertragung des (verbliebenen) gesamten Mitunternehmeranteils eine funktional
wesentliche Betriebsgrundlage aus diesem Anteil durch Veräußerung an Dritte oder Überführung in das Privatvermögen ausgeschieden ist. Hierbei genügt auch die sogenannte juristische Sekunde.

Damit folgt die Finanzverwaltung der Rechtsprechung des BFH vom 10.9.2020 und wendet nunmehr eine zeitpunktbezogene Betrachtungsweise an.

Angepasst wurde auch die Randziffer 10, die eine Aussage zum Verhältnis zwischen § 6 Abs. 3 und § 6 Abs. 5 EStG trifft. Deshalb entfällt die bisher allgemein gehaltene Aussage, dass gleichwohl eine Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 3 Satz 1 EStG für die Übertragung eines
reduzierten Mitunternehmeranteils möglich sein kann.

Dies betrifft die Fälle, in welchen im Zeitpunkt der Übertragung des Anteils am Gesamthandsvermögen funktional wesentliches
Betriebsvermögen/Sonderbetriebsvermögen übertragen wird (§ 6 Abs. 5 Satz 3 EStG) oder eine Überführung in ein anderes Betriebsvermögen/Sonderbetriebsvermögen des Steuerpflichtigen erfolgt (§ 6 Abs. 5 EStG).

Überarbeitet wurde auch Randziffer 13. Statt taggleiche werden nun zeitgleiche Veräußerungen oder Entnahmen (mit Ausnahme von Überführungen und Übertragungen nach § 6 Abs. 5 EStG) als schädlich für eine Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 3 EStG angesehen, wenn diese aufgrund einheitlicher Planung erfolgen. Die Ziffer 19 verweist jetzt auch auf das BFH-Urteil vom 10.9.2020 (IV R 14/18) und in Ziffer 31 wird klargestellt, dass nunmehr nur noch die zeitgleiche Entnahme oder die Veräußerung von Betriebs-/Sonderbetriebsvermögen schädlich ist.